ضرورة إعادة النظر في تسمية وصفة المفتش المحقق
بقلم :المختار السريدي*
إذا كان من حق الخاضع للضريبة سواء كان شخصا إعتباريا أو ذاتيا أن يصرح بما يشاء في إقراراته وعقوده ورقم معاملاته بمداخيله وأرباحه وخسائره لدى إدارة الضرائب ، فإن هذه الأخيرة لها الحق كذلك في مراقبة هذه الإقرارات والعقود والبيانات الختامية للتأكد من صِدقيتها ومدى مطابقتها للواقع وللقانون ، عن طريق مفتشين محلفين تتوفر فيهم من الكفاءة والمهارة والإحترافية والتجربة والإلمام بالنصوص والمساطر ذات الصلة ما لا يخطر على بال العديد من الخاضعين للضريبة ، وذلك حتى لا تتعرض الضريبة المترتبة عليها للإلغاء أو للإبطال كلما كانت هناك منازعة في الموضوع .
و لذلك فإنه يجب على الخاضع للضريبة و كلما طُلب منه ذلك أن يدلي لمفتش الضرائب المكلف بالمراقبة الضريبية بجميع الوثائق المحاسبية و الأوراق و المستنذات و الإثباتات الضرورية و اللازمة في تصحيح الأساس الضريبي ، وفي حالة مسك محاسبة بطريقة إلكترونية comptabilité par procédé électronique يجب على الخاضع للضريبة تقديم الوثائق المحاسبية على دعامة إلكترونية support éléctronique .
كما يجب على المنشآت التي لها تبعية مباشرة أو غير مباشرة مع منشآت بالخارج أن تضع رهن إشارة الإدارة الوثائق التي تمكن من تبرير سياسة أثمان التحويل prix de transfert التي تعتمدها و المشار إليها في الفقرة الثالثة ألف من المادة 214 من المدونة العامة للضرائب ، وذلك عند تاريخ بدء عملية فحص المحاسبة .
أما في حالة عدم تقديم جزء أو بعض من الوثائق والإثباتات المذكورة أمكن لمفتش الضرائب أن يستدعي المعني بالأمر وفق الإجراءات المنصوص عليها في المادة 219 من المدونة العامة للضرائب ، من أجل تقديم هذه الوثائق داخل أجل الثلاثين (30) يوما ابتداء من تاريخ التوصل بالإستدعاء ، مع إمكانية تمديد هذا الأجل إلى نهاية فترة المراقبة الضريبية .
غير أنه لا يمكن تقديم الوثائق والأوراق الناقصة من طرف الخاضع للضريبة لأول مرة أمام اللجنة المحلية لتقدير الضريبة واللجنة الجهوية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة و اللجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة ، لأن اللجان المذكورة تنحصر مهمتها في النظر في الطعون التي يتقدم بها الخاضعون للضريبة الذين استحال عليهم التوافق مع الإدارة حول الضريبة المزمع إصدارها في حقهم و ليس حول تقديم أو عدم تقديم هذه الوثيقة أو تلك أو هذه الورقة أو تلك ، لأن المطالبة بالوثائق والأوراق المحاسبية الناقصة تكون أولا و دائما من طرف المفتش الذي يحقق في الملف الضريبي و الذي قد يستحيل عليه مراقبة وتأسيس ضريبة معينة دون الإتكاء على وثيقة كتابية ورقية أو إلكترونية ، هذه الوثيقة التي لابد من الإدلاء بها من طرف الخاضع للضريبة إلى مفتش الضرائب المختص وليس إلى لجان الطعن التي يتحدد دورها في فض منازعات واقعية بناء على أوراق و وثائق موجودة من قبل في الملف الضريبي المعروض عليها.
وحتى يقف على الحقائق وتكون تحقيقاته مرتكزة على وقائع صحيحة ، يمكن لمفتش الضرائب المكلف بالمراقبة أن يطلب من الخاضع للضريبة إجراء معاينة droit de constatation و الإدلاء بالفاتورات والدفاتر والسجلات والوثائق ذات الصلة والقيام بمعاينة فعلية للعناصر المجسدة للإستغلال constatation matérielle des éléments physiques de l’exploitation ، وذلك بغية الكشف عن مكامن وحالات الإخلال بالإلتزامات الواردة بالنصوص الجبائية الجاري بها العمل ، كما أن إجراء المعاينة قد يمكن من الحصول على الفاتورات المتعلقة بالمشتريات أو أي ورقة أخرى لها قوة الإثبات الواردة في المادة 146 من المدونة العامة للضرائب .
و لا يمارس حق المعاينة من طرف المفتش المحلف إلا بعد تسليم إشعار بذلك ” avis de constatation ” إلى الخاضع للضريبة يخبره فيه بضرورة القيام بمعاينة وفق ما هو منصوص عليه في القانون ، على أن يتضمن هذا الإشعار الإسم الكامل للمفتش و إطاره و صفته و مهمته و رقم بطاقة التكليف بمأمورية ” البطاقة المهنية ” و إن اقتضى الحال إسم و إطار و صفة و مهمة و رقم بطاقة التكليف بمأمورية المتعلقة بمرافقه أو مرافقيه من أعوان الإدارة الذين سيتكلفون بإنجاز المعاينة ، ويُسلم الإشعار مقابل وصل إلى الشخص المعني وفق الكيفية التالية :
بالنسبة للأشخاص الذاتيين : يسلم إشعار المعاينة إما إلى الشخص المعني بالمعاينة نفسه و إما إلى أحد مستخدميه أو إلى كل شخص آخر يشتغل عنده أو يعمل لديه .
بالنسبة للأشخاص الإعتباريين كالشركات و المجموعات المذكورة بالمادة 26 من المدونة العامة للضرائب : يتم تسليم الإشعار إما إلى الشريك الرئيسي و إما إلى الممثل القانوني و إما إلى أحد المستخدمين أو كل شخص آخر يعمل أو يشتغل مع الخاضع للضريبة .
لكن إذا رفض الشخص الذي تسلم الإشعار المذكور التوقيع على تسلمه لإشعار المعاينة ، وجب على مفتش الضرائب الذي قام بعملية التسليم أن يشير إلى هذا الرفض في الوصل الذي يسلمه إلى المعني بالأمر، نفس الشيء بالنسبة للشخص الذي رفض التسلم ولو أن المشرع لم يتطرق لهذه الحالة ربما سهوا أو نسيانا .
أما في حالة إذا ما تسلم الشخص الإشعار و وقَّع على ذلك لكنه اعترض على إجراء المعاينة ، فإن الخاضع للضريبة تطبق عليه جزاءات جبائية وفق ما هو محدد في الفقرة الأولى من المادة 191 من المدونة العامة للضرائب ، بتوقيع غرامة قدرها ألفي(2000 ) درهم وإن اقتضى الحال غرامة تهديدية قدرها مائة (100) درهم عن كل يوم تأخير دون أن تتعدى 1000 درهم وفق الشروط المقررة في المادة 229 من نفس المدونة و المتعلقة بفرض الضريبة بصورة تلقائية على مخالفة أحكام عدم تقديم الوثائق المحاسبية و رفض الخضوع للمراقبة ، وتتراوح هذه الغرامة بالنسبة للضريبة على الدخل مابين 500 إلى 2000 درهم .
أما في حالة إذا ما تسلم الشخص الإشعار و وقَّع عليه ووافق على إجراء المعاينة ، فإن المعاينة تحدد في عين المكان في مذة أقصاها ثمانية (8) أيام من أيام العمل القانونية ، و ذلك ابتداء من تاريخ تسلم الإشعار، ويمارس إجراء المعاينة في جميع الحالات بالمحلات و الأماكن المخصصة لأغراض مهنية أو حرفية أو تجارية أو صناعية أو في جميع المستغلات الفلاحية المتعلقة بالخاضع للضريبة ، خلال أوقات العمل القانونية أو خلال أوقات مزاولة الأنشطة أو الأغراض المذكورة ، و عند نهاية هذه العمليات و الإجراءات يقوم مفتش أو مفتشا أو مفتشو الضرائب الذين قاموا بذلك بتحرير إشعار بانتهاء عملية إجراء المعاينة تُوقعه الأطراف وتُسلم نسخة منه إلى الخاضع للضريبة .
أما عند ملاحظة أية إخلالات أثناء إجراء المعاينة فيتم تحرير محضر بشأنها وذلك خلال الثلاثين (30) يوما الموالية لإنصرام أجل الثمانية أيام المشار إليها ، ويتضمن عرضا وتفصيلا للإخلالات التي تمت معاينتها وملاحظتها في عين المكان ، على أن تسلم نسخة من هذا المحضر الأخير إلى الخاضع للضريبة الذي له الحق في الجواب عليه وإبداء كافة ملاحظاته وردوده ودائما داخل أجل ثمانية (8) أيام الموالية لتاريخ توصله به .
وأهم ما يلاحظ على هذه المقتضيات المنصوص عليها تباعا بالمادة 210 من المدونة العامة للضرائب ولو أنها جاءت صارمة ومقيَّدة بمُدد و آجال دقيقة ، فإنها تبدو متوازنة و منطقية و لاتبخس شيئا من حقوق وواجبات الإدارة والخاضعين للضريبة على حد سواء ، فبمجرد ما تعطي لمفتش الضرائب حقا حتى تضمن للخاضع للضريبة حقا موازيا ، و ذلك حتى لا يتعسف الأول في ممارسة حقه وحتى يعرف الثاني ماله و ما عليه و ذلك ضمن حدود رسمها القانون و قيدها بإجراءات ومساطر وآجال .
إلا أن المقتضيات التي لاتزال تثير بعض التساولات من هذا الطرف أو ذاك هي تلك الواردة بالمادتين 210 و214 من المدونة العامة للضرائب ،حول رتبة وصفة مفتش الضرائب المحقق ، حيث تنص الفقرة الأولى من المادة 210 بالحرف على ما يلي :
” تراقب إدارة الضرائب الإقرارات و العقود المستعملة لفرض الضرائب و الواجبات والرسوم .
لهذه الغاية يجب على الخاضعين للضريبة أشخاصا طبيعيين أو معنويين أن يدلوا بجميع الإثباتات الضرورية و يقدموا جميع الوثائق المحاسبية إلى المأمورين المحلفين التابعين لإدارة الضرائب المتوفرين على الأقل على رتبة مفتش مساعد والمعتمدين للقيام بمراقبة الضرائب ”
وجاء في الفقرة الأولى من المادة 214 من نفس المدونة أيضا:
” … تقدم المعلومات والوثائق المشار إليها أعلاه إلى مأموري إدارة الضرائب المحلفين الذين لهم على الأقل رتبة مفتش مساعد …”.
ذلك أن رتبة مفتش مساعد Inspecteur adjoint الموافقة للسُلم الثامن (8) من سلاليم الأجور، قد تم إلغاؤها كرتبة Grade من قاموس الوظيفة الضريبية و لم يعد لها وجود أو استعمال على أرض الواقع ، وبالتالي يكون من غير المنطقي بل و من غير المستساغ الإحتفاظ بهذا المسمى أو هذا المصطلح الذي قد يكون له بعض الوقع وبعض الأثر على بعض الملفات الخاضعة للمراقبة الضريبية ، وياحبذا لو تم تعويضه بمسمى آخر من قبيل ” مفتش الضرائب محلف Inspecteur des impôts commissionné ou assermenté ” صفةً لا رتبةً ، لأن الصفة La qualité هي ثابتة و مخولة بقوة القانون تؤهل صاحبها القيام بأعمال التفتيش والتحقيق الضريبيين ،أما الرتبة Le grade فقد تتغير وقد تتبدل بحسب الوضعية الإدارية للموظف ، والصفة قد تشمل المتصرفين (1) و المهندسين بمختلف تخصصاتهم و المحررين الإداريين (2) والتقنيين متعددي الإختصاصات (3) والمساعدين التقنيين (4) والمساعدين الإداريين (5) التابعين للمديرية العامة للضرائب ، بشرط أن يكونوا محلفين لدى المحاكم وحاصلين على بطائق تكليف بمأمورية ومرتبين على الأقل في السلم الثامن من سلاليم الأجور في الوظيفة العمومية .
و مهما يكن ولكي تبقى الوضعية الضريبية صحيحة و بمنآى عن أية اختلالات ، وتمشيا مع المقتضيات الواردة بالمادة 211 من المدونة العامة للضرائب ، يجب على الخاضعين للضريبة أن يحتفظوا طوال مدة العشر (10) سنوات في مكان فرض الضريبة ، بنسخ من فاتورات البيع Factures de vente أو بطاقات الصندوق Tickets de caisse و الأوراق المثبتة للمصروفات والإستثمارات وكذا الوثائق اللازمة لمراقبة الضريبة والسجلات المقيدة فيها العمليات والسجل الكبيرGrand livre وسجل الجرد Livre d’inventaire والجرود المفصلة Inventaires détaillés إن لم تكن مستنسخة بكاملها في هذا السجل والسجل اليومي Livre journal وجذاذات الزبناء والموردين Fiches des clients et des fournisseurs وكل وثيقة ورد ذكرها في النصوص التشريعية والتنظيمية الجاري بها العمل .
نفس الشيء بالنسبة للخاضعين للضريبة الذين يمسكون محاسبة بطريقة إلكترونية ، حيث يتعين عليهم كذلك الإحتفاظ بالوثائق المحاسبية سالفة الذكر على دعامات إلكترونية ، ذلك أن هذه الوثائق الأخيرة – شأنها شأن الوثائق الورقية – تعتبر حجة قوية يعتد بها و تُقبل في الإثبات متى كانت مستوفية للشروط المنصوص عليها في المادة 417-1 من قانون الإلتزامات والعقود التي جاء فيها :
” تتمتع الوثيقة المحررة على دعامة إلكترونية بنفس قوة الإثبات التي تتمتع بها الوثيقة المحررة على الورق .
تقبل الوثيقة المحررة بشكل إلكتروني للإثبات ، شأنها في ذلك شأن الوثيقة المحررة على الورق ، شريطة أن يكون بالإمكان التعرف بصفة قانونية على الشخص الذي صدرت عنه وأن تكون معدة ومحفوظة وفق شروط من شأنها ضمان تماميتها ” .
وجاء في الفقرة الثانية من المادة 440 من قانون الإلتزامات والعقود أيضا ” تقبل للإثبات نسخ الوثيقة القانونية المعدة بشكل إلكتروني متى كانت الوثيقة مستوفية للشروط المشار إليها في الفصلين 417-1 و 417-2 وكانت وسيلة حفظ الوثيقة لكل طرف الحصول على نسخة منها أو الولوج إليها ” .
وفي هذا الإتجاه جاء في قرار صادر عن محكمة النقض تحت عدد 681 بتاريخ 09 أكتوبر 2012 ما يلي :
” … حيث إنه طبقا لمقتضيات الفقرة الثانية من المادة 440 من قانون الإلتزامات والعقود فإن نسخ الوثيقة القانونية المعدة بشكل إلكتروني تقبل الإثبات متى كانت مستوفية للشروط المشار إليها في الفصلين 417-1 و417- 2 من نفس القانون ، و كانت وسيلة حفظ الوثيقة يمكن لكل طرف الحصول على نسخة منها أو الولوج إليها والتي أُضيفت بمقتضى المادة 5 من القانون 05-53 المتعلق بالتبادل الإلكتروني للمعطيات القانونية الصادر بتنفيذه الظهير الشريف رقم 129-07-1 المؤرخ في 30نونبر2007 ، و المحكمة لما اعتمدت الوثائق المستدل بها من طرف المطلوبة والمستخرجة بشكل إلكتروني … تكون قد أقامت قضاءها على سند من القانون … ” .
لكن إذا حدث أن تعرضت الوثائق المحاسبية للضياع أو التلف بسبب من الأسباب أو ظرف من الظروف كأن تتعرض مثلا للحرق أو الإحراق بفعل فاعل أو تتعرض للسرقة أو النهب أو يطالها فيضان أو تسرب مائي أو تماس كهربائي إلى غير ذلك من الحوادث الفجائية و القاهرة ، فإنه في مثل هذه الحالات يجب على الخاضع للضريبة وتعبيرا منه عن حسن نيته أن يخبر بذلك مفتش الضرائب المختص التابع له محل إقامته الإعتيادية أو مقره الإجتماعي أو مؤسسته الرئيسية ، عن طريق رسالة مضمونة مع الإشعار بالتوصل داخل أجل الخمسة عشر(15) يوما الموالية للتاريخ الذي لاحظ فيه أو اكتشف فيه أو بلغ إلى علمه الضياع أو التلف ، وقد يُمدد هذا الأجل إلى ثلاثين يوما (30) في حالة القوة القاهرة .
وأعتقد أن المشرع الضريبي حينما أوجب على الخاضع للضريبة في حالة فقده لوثائقه المحاسبية بضرورة إخبار مفتش الضرائب بذلك ، فإنه لم يقصد بها الإخبار فقط ، وإنما إحاطته علما بالظروف والملابسات و أخد ذلك بعين الإعتبار أثناء مراقبة وضعيته الجبائية .
خلاصة ما سبق أنه في حالة إذا ما تم الإدلاء بالوثائق المحاسبية و المستنذات والإثباتات ورقية كانت أم إلكترونية الموجودة في حوزة الخاضعين للضريبة سواء كلا أو بعضا ، وبعد إجراء المعاينة وفق الكيفية القانونية ، تنطلق الإدارة في عملية فحص المحاسبة .
وهذا ما سوف نتعرض إليه في موضوع لاحق .
هوامش :
1- مرسوم رقم 2.06.377 صادر في 29 أكتوبر 2010 بشأن النظام الأساسي الخاص بهيئة المتصرفين المشتركة بين الوزارات خاصة المواد 19-20-21 .
2- مرسوم رقم 2.10.454 صادر في 29 أكتوبر 2010 بشأن النظام الأساسي الخاص بهيئة المحررين المشتركة بين الوزارات خاصة المواد 19-20-21 .
3- مرسوم رقم 2.05.72 صادر في 02 دجنبر 2005 بشأن النظام الأساسي الخاص بهيئة التقنيين المشتركة بين الوزارات .
4- مرسوم رقم 2.10.452 صادر في 29 أكتوبر 2010 بشأن النظام الأساسي الخاص بهيئة المساعدين التقنيين المشتركة بين الوزارات خاصة المواد 19-20-21 -22.
5- مرسوم رقم 2.10.453 صادر في 29 أكتوبر 2010 بشأن النظام الأساسي الخاص بهيئة المساعدين الإداريين المشتركة بين الوزارات خاصة المواد 19-20-21.
* باحث في المنازعات الضريبية
